Ulga na złe długi w VAT u dłużnika

Ulga na złe dłu­gi w VAT jest roz­wią­za­niem podat­ko­wym, któ­re pozwa­la sprze­daw­com na obni­że­nie podat­ku należ­ne­go. Z per­spek­ty­wy dłuż­ni­ka mecha­nizm ten wią­że się z obo­wiąz­ko­wym sko­ry­go­wa­niem podat­ku nali­czo­ne­go przy upły­wie 90 dni od ter­mi­nu płat­no­ści. Obowiązek dłuż­ni­ka jest nie­za­leż­ny od tego czy wie­rzy­ciel sko­rzy­stał z ulgi czy nie. Choć moż­na się tutaj doszu­ki­wać pew­nej syme­trii.

Przesłanki powstania obowiązku korekty

Obowiązek korek­ty podat­ku nali­czo­ne­go na prze­strze­ni lat ule­gał kil­ku mody­fi­ka­cjom. Początkowo obo­wią­zek powią­za­ny był z prze­sy­ła­nym dłuż­ni­ko­wi przez wie­rzy­cie­la powia­do­mie­niem. Jednakże, w następ­stwie wpro­wa­dza­nia kolej­nych zmian, usta­wo­daw­ca dążył do wyeli­mi­no­wa­nia poja­wia­ją­cych się wąt­pli­wo­ści zwią­za­nych z mecha­ni­zmem, oraz ogra­ni­czał prze­słan­ki for­mal­ne obo­wiąz­ku i jed­no­cze­śnie stop­nio­wo skra­cał „dopusz­czal­ny” okres prze­ter­mi­no­wa­nia usta­lo­nej przez stro­ny daty zapła­ty fak­tu­ry.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 w brzmie­niu obec­nie obo­wią­zu­ją­cym, w przy­pad­ku nie­ure­gu­lo­wa­nia należ­no­ści wyni­ka­ją­cej z fak­tu­ry doku­men­tu­ją­cej dosta­wę towa­rów lub świad­cze­nie usług na tery­to­rium kra­ju w ter­mi­nie 90 dni od dnia upły­wu ter­mi­nu jej płat­no­ści okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze, dłuż­nik jest obo­wią­za­ny do korek­ty odli­czo­nej kwo­ty podat­ku wyni­ka­ją­cej z tej fak­tu­ry, w roz­li­cze­niu za okres, w któ­rym upły­nął 90 dzień od dnia upły­wu ter­mi­nu płat­no­ści okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze.

Pierwszą prze­słan­ką jest stwier­dze­nie, że przed­mio­to­wa fak­tu­ra doku­men­tu­je dosta­wę towa­rów lub świad­cze­nie usług na tery­to­rium kra­ju. Nie ist­nie­je obo­wią­zek korek­ty podat­ku dla trans­ak­cji doty­czą­cych wewnątrz­w­spól­no­to­we­go naby­cia towa­rów czy impor­tu towa­rów. Nie doty­czy on tak­że impor­tu usług czy dosta­wy towa­rów, dla któ­rych podat­ni­kiem jest nabyw­ca. Trzeba zwró­cić uwa­gę, że kory­go­wa­ny poda­tek doty­czy tyl­ko podat­ku wyni­ka­ją­ce­go z fak­tu­ry zaku­pu, a nie doku­men­tów wysta­wio­nych przez same­go podat­ni­ka. Oczywiście obo­wiąz­ko­wa korek­ta nie doty­czy tak­że fak­tur „pustych”, gdyż one z zasa­dy nie doku­men­tu­ją ani dosta­wy towa­rów ani świad­cze­nia usług i w kon­se­kwen­cji w ogó­le nie pozwa­la­ją na roz­li­cze­nie wyni­ka­ją­ce­go z nich podat­ku nali­czo­ne­go.

Drugą prze­słan­ką jest upływ 90 dni od ter­mi­nu płat­no­ści okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze. Ustawodawca naka­zu­je ter­min płat­no­ści liczyć od dnia okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze. Gdy ter­mi­ny te są róż­ne, to może powstać wąt­pli­wość. Wydaje się, że ter­min nale­ży liczyć od póź­niej­sze­go z tych dni. Tak samo nale­ży uwzględ­niać póź­niej­sze uzgod­nie­nia stron co do prze­su­nię­cia ter­mi­nu płat­no­ści. Są bowiem one uzgod­nie­nia­mi mody­fi­ku­ją­cy­mi treść pier­wot­nie zawar­tej umo­wy. Warto jed­nak wła­ści­wie udo­ku­men­to­wać to prze­su­nię­cie ter­mi­nu, zacho­wu­jąc wska­za­ną w prze­pi­sach pra­wa, lub przez stro­ny w umo­wie, for­mę poro­zu­mie­nia (anek­su). Należy też zwró­cić uwa­gę na zaka­zy for­mu­ło­wa­nia umów han­dlo­wych wyni­ka­ją­ce z usta­wy o prze­ciw­dzia­ła­niu nad­mier­nym opóź­nie­niom w trans­ak­cjach han­dlo­wych wyno­szą­ce co do zasa­dy 60 dni liczo­nych od dnia dorę­cze­nia dłuż­ni­ko­wi fak­tu­ry lub rachun­ku, potwier­dza­ją­cych dosta­wę towa­ru lub wyko­na­nie usług.

Obowiązek korek­ty doty­czy podat­ku nali­czo­ne­go wyni­ka­ją­ce­go z fak­tur, z któ­rych należ­no­ści nie zosta­ły ure­gu­lo­wa­ne. Uregulowanie nie doty­czy tyl­ko zapła­ty, ale tak­że każ­dej innej for­my wyga­sze­nia zobo­wią­za­nia.

Dokonanie korekty w deklaracji

Przepisy pra­wa nie naka­zu­ją kory­go­wa­nia wstecz­ne­go dekla­ra­cji. Wcześniej doko­na­ne odli­cze­nie podat­ku jest uzna­ne jako pra­wi­dło­we.

Korekty doko­nu­je się w dekla­ra­cji za okres, w któ­rym upły­nął 90 dzień od dnia upły­wu ter­mi­nu płat­no­ści okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze i pod warun­kiem, że dłuż­nik nie ure­gu­lo­wał należ­no­ści naj­póź­niej w ostat­nim dniu okre­su roz­li­cze­nio­we­go, w któ­rym wypa­da ten dzień. Okres roz­li­cze­nio­wy to mie­siąc lub kwar­tał w zależ­no­ści od wybra­ne­go przez podat­ni­ka okre­su skła­da­nia dekla­ra­cji.

W przy­pad­ku czę­ścio­we­go ure­gu­lo­wa­nia należ­no­ści w zakre­ślo­nym ter­mi­nie korek­ta doty­czy podat­ku nali­czo­ne­go przy­pa­da­ją­ce­go na nie­ure­gu­lo­wa­ną część należ­no­ści.

Korekty nale­ży doko­nać wska­zu­jąc w dekla­ra­cji JPK_V7 odpo­wied­nią kwo­tę podat­ku ze zna­kiem minus w pozy­cji P_46.

Korekta wynikająca z ulgi na złe długi a odliczenie proporcjonalne podatku

Zgodnie z art. 89b ust. 1 w przy­pad­ku nie­ure­gu­lo­wa­nia należ­no­ści wyni­ka­ją­cej z fak­tu­ry doku­men­tu­ją­cej dosta­wę towa­rów lub świad­cze­nie usług na tery­to­rium kra­ju w ter­mi­nie 90 dni od dnia upły­wu ter­mi­nu jej płat­no­ści okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze, dłuż­nik jest obo­wią­za­ny do korek­ty odli­czo­nej kwo­ty podat­ku wyni­ka­ją­cej z tej fak­tu­ry, w roz­li­cze­niu za okres, w któ­rym upły­nął 90 dzień od dnia upły­wu ter­mi­nu płat­no­ści okre­ślo­ne­go w umo­wie lub na fak­tu­rze. Tym samym pomniej­sze­nia podat­ku nali­czo­ne­go doko­nu­je się tyl­ko w zakre­sie fak­tycz­nie odli­czo­ne­go podat­ku. Dotyczy to podat­ku odli­czo­ne­go w 50% wyni­ka­ją­ce­go z uży­wa­nia samo­cho­dów oso­bo­wych jak i podat­ku odli­czo­ne­go w wyni­ku zasto­so­wa­nia pro­por­cji zwią­za­nej z zaku­pa­mi zwią­za­ny­mi z dzia­łal­no­ścią gospo­dar­czą i inną dzia­łal­no­ścią podat­ni­ka oraz z dzia­łal­no­ścią opo­dat­ko­wa­ną i zwol­nio­ną z podat­ku.

Księgowanie korekty podatku naliczonego w PKPiR oraz w księgach rachunkowych

Korekta nie pod­le­ga księ­go­wa­niu w podat­ko­wej księ­dze przy­cho­dów i roz­cho­dów u dłuż­ni­ka. Nie wypły­wa ona na przy­cho­dy ani kosz­ty uzy­ska­nia przy­cho­du, choć nale­ży pamię­tać o obo­wiąz­ku zwięk­sze­nia pod­sta­wy opo­dat­ko­wa­nia w podat­ku docho­do­wym, któ­re może doty­czyć tak­że nie­od­li­czo­nej czę­ści podat­ku wyni­ka­ją­ce­go z odli­cze­nia poło­wy podat­ku lub odli­cze­nia pro­por­cjo­nal­ne­go (art. 18 ust. 6 usta­wy o CIT i art. 26i ust. 6 usta­wy o PIT).

Ustawa o rachun­ko­wo­ści wprost nie odno­si się do obo­wiąz­ku korek­ty podat­ku nali­czo­ne­go. Zatem to jed­nost­ka powin­na w swo­jej poli­ty­ce rachun­ko­wo­ści okre­ślić regu­ły księ­go­wa­nia tych zda­rzeń.

Korektę podat­ku nali­czo­ne­go pro­po­nu­ję księ­go­wać sto­su­ją zapis

• Wn — Pozostałe roz­ra­chun­ki albo Rozrachunki publicz­no­praw­ne albo Pozostałe roz­li­cze­nia mię­dzy­okre­so­we
• Ma — VAT nali­czo­ny

Prawo zwiększenia podatku naliczonego po uregulowaniu należności

W przy­pad­ku ure­gu­lo­wa­nia należ­no­ści po doko­na­niu korek­ty podat­nik ma pra­wo do zwięk­sze­nia kwo­ty podat­ku nali­czo­ne­go w roz­li­cze­niu za okres, w któ­rym należ­ność ure­gu­lo­wa­no. W przy­pad­ku czę­ścio­we­go ure­gu­lo­wa­nia należ­no­ści poda­tek nali­czo­ny może zostać zwięk­szo­ny w odnie­sie­niu do tej czę­ści.

Należy zwró­cić uwa­gę, że to pra­wo przy­słu­gu­je tyl­ko w okre­sie, w któ­rym należ­ność ure­gu­lo­wa­no. Nie moż­na tego doko­ny­wać w kolej­nych okre­sach.

Zwiększenia doko­nu­je się w dekla­ra­cji JPK_V7 w pozy­cji P_47.

Sankcje za niedokonanie korekty

Niedokonanie przez podat­ni­ka korek­ty podat­ku nali­czo­ne­go obję­te jest sank­cją wyni­ka­ją­cą z art. 112b. Organ podat­ko­wy może usta­lić podat­ni­ko­wi dodat­ko­we zobo­wią­za­nie podat­ko­we w wyso­ko­ści nawet 30% zani­że­nia zobo­wią­za­nia podat­ko­we­go, kwo­ty zawy­że­nia zwro­tu róż­ni­cy podat­ku, zwro­tu podat­ku nali­czo­ne­go lub róż­ni­cy podat­ku do obni­że­nia podat­ku należ­ne­go za następ­ne okre­sy roz­li­cze­nio­we wyni­ka­ją­ce­go z dekla­ra­cji. Przepis ten oczy­wi­ście zawie­ra szcze­gó­ło­we dyrek­ty­wy wymie­rza­nia sank­cji przez organ, wśród któ­rych nale­ży wymie­nić:

• zacho­wa­nie podat­ni­ka po ujaw­nie­niu nie­pra­wi­dło­wo­ści skut­ku­ją­ce obni­że­niem gór­ne­go pro­gu dodat­ko­we­go zobo­wią­za­nia;
• oko­licz­no­ści powsta­nia nie­pra­wi­dło­wo­ści;
• rodzaj i sto­pień naru­sze­nia cią­żą­ce­go na podat­ni­ku obo­wiąz­ku, któ­re skut­ko­wa­ło powsta­niem nie­pra­wi­dło­wo­ści;
• rodzaj, sto­pień i czę­sto­tli­wość stwier­dza­nych dotych­czas nie­pra­wi­dło­wo­ści doty­czą­cych nie­przedaw­nio­nych zobo­wią­zań w podat­ku;
• kwo­tę stwier­dzo­nych nie­pra­wi­dło­wo­ści, w tym kwo­tę zani­że­nia zobo­wią­za­nia podat­ko­we­go, kwo­tę zawy­że­nia zwro­tu róż­ni­cy podat­ku, zwro­tu podat­ku nali­czo­ne­go lub róż­ni­cy podat­ku do obni­że­nia podat­ku należ­ne­go za następ­ne okre­sy roz­li­cze­nio­we;
• dzia­ła­nia pod­ję­te przez podat­ni­ka po stwier­dze­niu nie­pra­wi­dło­wo­ści, mają­ce na celu usu­nię­cie skut­ków nie­pra­wi­dło­wo­ści.